H26大綱付記
【付記】国際課税原則の見直し（総合主義から帰属主義への変更）
（国 税）
- 一 外国法人に対する課税
１ 外国法人の国際課税原則の見直し
外国法人に対する課税原則について、いわゆる「総合主義」に基づく従来の国内法を、2010年改訂後のＯＥＣＤモデル租税条約に沿った「帰属主義」に見直す。
２ 国内源泉所得の範囲
（1）外国法人がわが国に有する恒久的施設（Permanent Establishment）（以下「ＰＥ」という。）に帰せられる所得（以下「ＰＥ帰属所得」という。）を、従来の国内事業所得に代えて国内源泉所得の一つとする。
（2）国内源泉所得とされる国内資産譲渡所得の範囲については、国内不動産、国内不動産関連株式及び事業譲渡類似株式の譲渡所得その他の譲渡所得で、現行制度上、わが国にＰＥを有しない外国法人（以下「Non-ＰＥ外国法人」という。）において課税対象となる資産の譲渡所得と同様のものに限ることとする。
３ ＰＥを有する外国法人のＰＥ帰属所得以外の国内源泉所得に対する課税
わが国にＰＥを有する外国法人のＰＥ帰属所得以外の国内源泉所得については、ＰＥ帰属所得とは分離して課税することとし、Non-ＰＥ外国法人が得る国内源泉所得と同様の課税関係とする。
４ ＰＥ帰属所得
（1）ＰＥ帰属所得
① ＰＥ帰属所得の考え方
ＰＥ帰属所得は、ＰＥが本店等から分離・独立した企業であると擬制した場合に当該ＰＥに帰せられる所得とする。
② 支店形態以外のＰＥの取扱い
支店形態以外のＰＥ帰属所得についても、支店形態のＰＥと同様に取り扱う。
（2）ＰＥと本店等との間の内部取引
① 内部取引損益の認識
ＰＥ帰属所得の算定においては、ＰＥと本店等との間の内部取引について損益を認識する。
② 内部取引に対する移転価格課税等の適用
イ 内部取引価格が独立企業間価格と異なることによりＰＥ帰属所得が過少となっている場合には、移転価格税制と同様に、内部取引価格を独立企業間価格に引き直して、ＰＥ帰属所得を計算する。
ロ 更正期限を延長する特例、同業者に対する質問検査権、内部取引に係る独立企業間価格の算定に関する文書の作成及び当該文書の提示又は提出がない場合の推定課税についても、移転価格税制と同様とする。
ハ ＰＥから本店等に対する寄附に相当する内部取引が行われた場合には、国外関連者に対する寄附金と同様に全額損金不算入とする。
③ 特定の種類の内部取引の取扱い
イ ＰＥと本店等との間での内部保証取引に係る保証料及び内部再保険取引に係る再保険料については、内部取引として認識しない。
ロ 2010年改訂前のＯＥＣＤモデル租税条約第７条に相当する租税条約の規定の適用がある場合には、ＰＥと本店等との間での無形資産の内部使用料及び一般事業会社の内部利子を認識しない。
④ 資本等取引
本店からＰＥへの支店開設資金の供与やＰＥから本店への利益送金等については、資本等取引として擬制する。
⑤ 内部取引に係る源泉課税
ＰＥから本店等に対する内部支払利子等のみなし支払に関しては、わが国の源泉課税を行わない。
（3）ＰＥ帰属所得の計算
① 単純購入非課税
ＰＥが本店等のために行う単なる購入活動からは所得が生じないものとする単純購入非課税の取扱いは、廃止する。
（注）単純購入非課税の取扱いを認める租税条約の適用がある場合には、当該租税条約に定めるところによる。
② 保険会社であるＰＥへの投資資産及び投資収益の帰属
保険会社であるＰＥが計上した投資資産の額が、ＰＥの責任準備金等に応じてＰＥに帰せられるべき投資資産の額に満たない場合には、その満たない投資資産の額（以下「投資資産不足額」という。）に対応する投資収益の額を、ＰＥに帰せられる収益の額として、ＰＥ帰属所得の計算上、益金の額に算入する。
ただし、次のいずれかに該当する場合には、この措置は適用しない。
イ 投資資産不足額がＰＥに帰せられるべき投資資産の額の10％以下である場合
ロ 投資資産不足額に対応する投資収益の額が1,000万円以下である場合
ハ ＰＥの総資産の額（本支店勘定相当額を除く。）が総負債の額及び一定の純資産の額の合計額（本支店勘定相当額を除く。）を超える場合
③ 費用配賦
本店等で行う事業とＰＥで行う事業に共通する費用を合理的な基準でＰＥに配賦した場合には、ＰＥにおける費用として認める。
ただし、費用配賦の算定に関する書類の保存がない場合には、損金算入を認めない。
なお、その保存がない場合であっても、その保存がなかったことについてやむを得ない事情があると認められるときには、その書類の提出があった場合に限り、損金算入を認める。
④ ＰＥの譲渡による所得
ＰＥが外部に譲渡される場合には、その譲渡による所得はＰＥ帰属所得とする。
⑤ ＰＥの閉鎖等の場合の時価評価等
イ 時価評価損益の計上
ＰＥが閉鎖等に伴ってＰＥに該当しないこととなる場合には、その該当しないこととなる直前のＰＥに帰せられる資産（以下「ＰＥ帰属資産」という。）の時価評価損益を、ＰＥの閉鎖等の日の属する事業年度のＰＥ帰属所得として認識する。
ロ 繰り延べた損益の計上
（イ）長期割賦販売につき繰り延べた収益の額及び費用の額がある場合には、ＰＥの閉鎖等の日の属する事業年度において益金の額及び損金の額に算入する。
（ロ）国庫補助金に係る特別勘定等を設けている場合には、ＰＥの閉鎖等の日の属する事業年度において取り崩して、益金の額に算入する。
（ハ）その他繰り延べた一定の損益を、ＰＥの閉鎖等の日の属する事業年度において益金の額又は損金の額に算入する。
ハ 繰越欠損金
ＰＥ帰属所得に係る繰越欠損金は、ＰＥの閉鎖等に伴い消滅するものとする。
（4）ＰＥへの資本の配賦及びＰＥの支払利子控除制限
① 支払利子控除制限
ＰＥの自己資本相当額が、ＰＥが本店等から分離・独立した企業であると擬制した場合に帰せられるべき資本（以下「ＰＥ帰属資本」という。）の額に満たない場合には、ＰＥにおける支払利子総額（ＰＥから本店等への内部支払利子及び本店等からＰＥに費用配賦された利子を含む。）のうち、その満たない部分に対応する金額について、ＰＥ帰属所得の計算上、損金の額に算入しない。
② ＰＥ帰属資本の額
ＰＥ帰属資本の額は、次のいずれかの方法によって計算した金額とする。
ただし、選択した方法は、特段の事情がない限り、継続して適用する。
イ 資本配賦アプローチ
（イ）資本配賦アプローチは、外国法人の自己資本の額に、外国法人の資産の額に対するＰＥ帰属資産の額の割合を乗じて、ＰＥ帰属資本の額を計算する方法とする。
（ロ）外国法人の資産の額及びＰＥ帰属資産の額は、信用リスク、市場リスク、業務リスク及びその他のリスクを考慮した金額（以下「リスクウェイト資産の額」という。）とする。
なお、金融機関以外の外国法人については、資産の帳簿価額とするこ
とも認める。
（ハ）外国法人の自己資本の額及び外国法人の資産の額は単体ベースの金額を原則とするが、外国法人の自己資本比率が著しく低い場合その他の場合には、連結ベースの自己資本の額及び資産の額とする。
ロ 過少資本アプローチ
（イ）過少資本アプローチは、わが国において同種の事業を行う法人で事業規模その他の状況が類似するもの（以下「比較対象法人」という。）の資産の額に対する自己資本の額の割合をＰＥ帰属資産の額に乗じて、ＰＥ帰属資本の額を計算する方法とする。
（ロ）比較対象法人の資産の額及びＰＥ帰属資産の額はリスクウェイト資産の額とする。
なお、金融機関以外の外国法人については、比較対象法人の負債資本比率を用いてＰＥ帰属資本を計算することも認める。
（ハ）比較対象法人の自己資本比率が著しく低い場合には、その値を比較対象として用いることができない。
（5）銀行又は証券業を営むＰＥに帰せられる一定の負債利子の損金算入
銀行又は証券業（第一種金融商品取引業に限る。）を営む外国法人の規制上の自己資本のうちに負債に該当するものがある場合には、規制上の自己資本とされる負債につき当該外国法人が支払った利子のうち、上記（4）②によりＰＥ帰属資本の額に応じてＰＥに配賦した金額は、ＰＥ帰属所得の計算上、損金の額に算入する。
（6）ＰＥに対する過少資本税制及び過大支払利子税制の適用
① ＰＥに対する過少資本税制の適用
資本の配賦に基づいてＰＥの支払利子の損金算入を制限する上記（4）の措置の導入に伴い、ＰＥにおいて損金算入される支払利子を算定する上で、過少資本税制は適用しない。
② ＰＥに対する過大支払利子税制の適用
イ ＰＥから本店等に対する内部支払利子を、ＰＥに対する過大支払利子税制の対象となる関連者支払利子等に含める。
（注）本店等からＰＥに費用配賦された利子で関連者等に対する支払利子に相当するものは、従来どおり、関連者支払利子等に含まれる。
ロ 上記（5）により銀行又は証券業（第一種金融商品取引業に限る。）を営むＰＥに配賦される負債利子のうち、関連者等に対する支払利子に相当する部分については、過大支払利子税制の対象となる関連者支払利子等に該当しないこととする。
（7）ＰＥ帰属所得に係る文書化等
ＰＥを有する外国法人は、次の書類を作成し、税務当局からの求めがあった場合には遅滞なく提示し、又は提出しなければならない。また、ＰＥと本店等との間の内部取引について、外国法人と第三者との外部取引と同様に、帳簿に記載しなければならない。
① 外部取引に関する書類
外部取引から生ずる所得がＰＥに帰せられるものについての取引に係る明細を記載した書類その他の書類
② 内部取引に関する書類
イ ＰＥと本店等との間の内部取引に関する注文書、送り状、領収書等の証憑類に相当する書類
（注）上記イの書類は外国法人である青色申告法人の帳簿書類保存義務の対象とする。
ロ 内部取引においてＰＥ及び本店等が果たす機能及び事実関係を示す書類その他の書類
（注）内部取引の内容に関する上記イ及びロの書類に加えて、内部取引に係る独立企業間価格の算定に関し、移転価格税制と同様の書類の作成を必要とする。
５ 課税標準
（1）ＰＥを有する外国法人
ＰＥを有する外国法人の課税標準は、ＰＥ帰属所得とＰＥ帰属所得以外の国内源泉所得（以下「ＰＥ非帰属国内源泉所得」という。）とに区分することとし、これらを通算しない。
（2）Non-ＰＥ外国法人
Non-ＰＥ外国法人の課税標準は、ＰＥ非帰属国内源泉所得とする。
６ 繰越欠損金
（1）ＰＥを有する外国法人
ＰＥを有する外国法人の繰越欠損金は、ＰＥ帰属所得に係る繰越欠損金とＰＥ非帰属国内源泉所得に係る繰越欠損金とに区分することとし、それぞれＰＥ帰属所得及びＰＥ非帰属国内源泉所得から控除する。
（2）Non-ＰＥ外国法人
Non-ＰＥ外国法人の繰越欠損金は、ＰＥ非帰属国内源泉所得に係る繰越欠損金とする。
７ 税額の計算
（1）ＰＥを有する外国法人
ＰＥを有する外国法人の法人税額は、ＰＥ帰属所得とＰＥ非帰属国内源泉所得のそれぞれに税率を乗じて計算するものとする。
（注１）中小法人の軽減税率の適用については、ＰＥ帰属所得とＰＥ非帰属国内源泉所得のそれぞれについて行う。
（注２）中小法人の軽減税率の対象となる中小法人の判定については、現行どおり、外国法人の資本及びその外国法人を含む企業グループ全体の状況に基づいて行う。
（2）Non-ＰＥ外国法人
Non-ＰＥ外国法人の法人税額は、ＰＥ非帰属国内源泉所得に税率を乗じて計算するものとする。
８ 外国法人のＰＥに係る外国税額控除
（1）基本的考え方
外国法人のＰＥが本店所在地国以外の第三国で得た所得がＰＥ帰属所得としてわが国の課税対象となることに伴い、ＰＥのための外国税額控除制度を設ける。
（2）基本的な仕組み
一括限度額方式、繰越控除等の基本的な仕組みは、内国法人における外国税額控除と同様とする。
（3）控除限度額の計算の基礎となる国外源泉所得の範囲
控除限度額の計算の基礎となる国外源泉所得は、外国法人のＰＥ帰属所得について、ＰＥ帰属所得のソースルールとは別に、それぞれの所得種類のソースルールで源泉地の判定をした場合に、国外で生じたものと認められる所得とする。
（4）控除の対象となる外国法人税
① 原則
控除の対象となる外国法人税は、外国法人に対して本店所在地国以外の第三国で課された外国法人税のうちＰＥに帰せられるものとする。
② 本店所在地国で調整されない外国源泉税の取扱い
ＰＥが本店所在地国への投資等から得る所得について本店所在地国で外国源泉税が課され、当該外国源泉税が本店所在地国において税額控除等の対象とならない場合には、当該外国源泉税は、ＰＥにおける外国税額控除の対象となる外国法人税に該当する。
③ 本店所在地国で全世界所得を対象に課された外国法人税の取扱い
外国法人の本店所在地国において当該外国法人の全世界所得を対象に課された外国法人税は、ＰＥ帰属所得に対応する部分としてＰＥに配賦された場合であっても、ＰＥにおける外国税額控除の対象となる外国法人税に該当しない。
（注）当該配賦された金額は、ＰＥ帰属所得の計算上、損金の額に算入しない。
④ 租税条約の限度税率
ＰＥが第三国から得る所得について第三国で課された外国法人税に関し、外国税額控除の対象とする金額は、その課された外国法人税のうちわが国と第三国との間の租税条約に定める限度税率によって計算される金額を限度とする。
（注）わが国と第三国との間の租税条約に定める限度税率を超える部分については、ＰＥ帰属所得の計算上、損金の額に算入する。
９ 納税義務
ＰＥ帰属所得に対する法人税の納税義務者は当該ＰＥを有する外国法人とする。
10 申告
（1）ＰＥを有する外国法人
ＰＥを有する外国法人については、事業年度ごとにＰＥ帰属所得（法人税の課税対象となるＰＥ非帰属国内源泉所得を有する事業年度においては、当該ＰＥ非帰属国内源泉所得を含む。）に係る法人税の申告書を提出する。
（注）租税条約等の規定により法人税を非課税とされる国内源泉所得のみを有する場合は、当該申告書の提出を要しない。
（2）Non-ＰＥ外国法人
Non-ＰＥ外国法人については、法人税の課税対象となるＰＥ非帰属国内源泉所得を有する場合にのみ、当該ＰＥ非帰属国内源泉所得に係る法人税の申告書を提出する。
（注）租税条約の規定により法人税を非課税とされるＰＥ非帰属国内源泉所得のみを有する場合は、当該申告書の提出を要しない。
11 適正な課税の確保
外国法人のＰＥ帰属所得及び税額の計算に関し、同族会社の行為計算否認規定に類似した租税回避防止規定を設ける。
- 二 内国法人に対する課税
１ 外国税額控除の控除限度額の基礎となる国外源泉所得
（1）国外源泉所得の定義
国内源泉所得以外の所得とされている国外源泉所得の範囲について、内国法人が国外に有するＰＥに帰せられる所得（以下「国外ＰＥ帰属所得」という。）、国外資産の運用保有所得、国外資産の譲渡所得、外国法人の発行する債券の利子及び外国法人から受ける配当等、積極的に定めることとする。
（2）国外資産譲渡所得の範囲
国内源泉所得である国内資産譲渡所得の範囲と同様、国外源泉所得である国外資産譲渡所得の範囲も、国外不動産、国外不動産関連株式及び事業譲渡類似株式等の譲渡所得に相当するものに限ることとする。
２ 国外ＰＥ帰属所得
（1）国外ＰＥ帰属所得の範囲
国外源泉所得である国外事業所得の範囲を国外ＰＥ帰属所得とする。
（2）国外ＰＥ帰属所得の計算
国外ＰＥ帰属所得の計算については、独立企業間価格による内部取引を勘案する等、原則として上記一４の外国法人のＰＥ帰属所得の計算に準じて行う。
ただし、次の点については、ＰＥ帰属所得の計算の場合と異なる取扱いとする。
① 国外ＰＥへの資本配賦及び国外ＰＥ帰属所得の加減算
イ 国外ＰＥで計上された支払利子総額のうち、国外ＰＥの自己資本相当額が国外ＰＥが本店等から分離・独立した企業であると擬制した場合に帰せられるべき資本（以下「国外ＰＥ帰属資本」という。）の額に満たない部分に対応する金額について、国外ＰＥ帰属所得に加算する。
（注１）この取扱いは、確定申告書に計算明細を添付する等の要件を満たす場合に限り、適用する。
（注２）国外ＰＥ帰属資本の額の計算方法は、上記一４（4）②で述べた方法と同様とする。
なお、認識される全てのリスクのうちに信用リスクが占める割合が80％を超え、かつ、認識される全ての信用リスクのうち貸出債権に係る信用リスクが過半を占める銀行の国外ＰＥ帰属資本の額の計算については、貸出債権に係る信用リスクのみを用いて、リスクウェイト資産の額の計算を行うことを認める。
ロ 銀行又は証券業（第一種金融商品取引業に限る。）を営む内国法人については、規制上の自己資本のうち負債に相当するものがある場合には、その負債に係る利子のうち国外ＰＥ帰属資本に対応する部分の金額は、国外ＰＥ帰属所得から減算する。
② 国外ＰＥの閉鎖時の時価評価等
内国法人の国外ＰＥ帰属所得の算定においては、ＰＥ閉鎖時の時価評価損益の計上（上記一４（3）⑤イ）及び繰り延べた損益の計上（上記一４（3）⑤ロ）は行わない。
③ 国外ＰＥ帰属所得に係る繰越欠損金
外国税額控除の控除限度額の計算の基礎となる当期の全世界所得金額及び当期の国外所得金額は、現行制度と同様、繰越欠損金の控除前の金額とする。
④ 保険会社である国外ＰＥへの投資資産及び投資収益の帰属
保険会社である国外ＰＥが計上した投資資産の額が、国外ＰＥの責任準備金等に応じて国外ＰＥに帰せられるべき投資資産の額を超過する場合には、その超える部分の金額（以下「投資資産超過額」という。）に係る投資収益の額を、国外ＰＥ帰属所得から減算する。
ただし、次のいずれかに該当する場合には、この措置は適用しない。
イ 投資資産超過額が国外ＰＥに帰せられるべき投資資産の額の10％以下である場合
ロ 国外ＰＥが計上した投資資産の額が国外ＰＥに係る内国法人の有する投資資産の総額の５％以下である場合
ハ 投資資産超過額に対応する投資収益の額が1,000万円以下である場合
３ 国外ＰＥの範囲
国外ＰＥの範囲は、租税条約の相手国等に所在するものについては租税条約に定めるＰＥとし、それ以外の場所に所在するものについては、わが国の国内法に定めるＰＥに相当するものとする。
４ 外国税額控除の対象から除外する外国法人税
国外ＰＥから本店等に対する内部支払利子等のみなし支払について国外ＰＥの所在地国において源泉課税された場合は、わが国の外国税額控除の対象としない。
５ 国外ＰＥ帰属所得に係る文書化
（1）外国税額控除の適用を受けようとする場合には、国外ＰＥ帰属所得の算定に関し、上記一４（7）に相当する書類を作成し、税務当局からの求めがあった場合には遅滞なく提示し、又は提出しなければならない。
（2）国外ＰＥ帰属所得の算定においては、本店等で行う事業と国外ＰＥで行う事業に共通する費用の国外ＰＥへの配賦計算に関する書類を作成しなければならない。
- 三 その他所要の措置
１ 個人課税
（1）非居住者（個人）への帰属主義の適用
非居住者（個人）課税については、帰属主義に変更する外国法人の取扱いに準じて所要の措置を講ずる。
（2）外国法人との差異
① 税額計算
非居住者（個人）の所得税額の計算においては、非居住者（個人）の総合的な所得を基準とし、これをＰＥ帰属所得とＰＥ非帰属国内源泉所得のうち総合課税の対象となるものとに区分しない。
② ＰＥの閉鎖等に伴う時価評価
非居住者（個人）のＰＥ閉鎖等の場合においては、ＰＥ帰属資産の評価益に対して課税しないこととする。
（3）居住者（個人）課税
居住者（個人）課税については、原則として、外国税額控除は内国法人に準じた取扱いとするとともに、帰属主義への変更に伴う所要の措置を講ずる。
２ その他
その他所要の措置を講ずる。
- 四 適用時期
上記の改正は、平成28年４月１日以後に開始する事業年度分の法人税及び平成29年分以後の所得税について適用する。
（地方税）
- 一 非居住者及び外国法人に対する課税
１ 非居住者及び外国法人に対する国税の課税原則について、いわゆる「総合主義」に基づく従来の国内法が、2010年改訂後のＯＥＣＤモデル租税条約に沿った「帰属主義」に見直されることに伴い、個人住民税、法人住民税及び事業税について、原則として国税の取扱いに準じて所要の措置を講ずる。
２ 法人住民税均等割の税率の判定及び事業税資本割の算定に係る「資本金等の額」並びに事業税における外形標準課税対象法人の判定に係る「資本金の額又は出資金の額」については、ＰＥ帰属資本を用いず、現行どおりの取扱いとする。
３ 国外で事業を行う内国法人等に係る事業税付加価値割、資本割、所得割及び収入割の算定については、国内事業に帰属するものを課税対象とする現行どおりの取扱いとする。
４ その他所要の措置を講ずる。
- 二 適用時期
上記の改正は、平成28年４月１日以後に開始する事業年度分の法人住民税及び事業税並びに平成30年度分以後の個人住民税について適用する。
